随着互联网技术的发展以及消费者的消费观念发生变化，使得电子商务行业得到迅速发展。电商业务突破了原有的产购销渠道，将核心业务环节网络化。电商对信息系统的高度应用，也导致了审计难度的增加。

 

本次研究基于财务报表审计的需求，主要以基于电商销售模式的公司作为研究对象，站在财务报表审计视角阐述审计人员应了解的行业信息、特殊会计处理以及审计重点领域及关键审计程序，旨在帮助审计人员在对电商行业被审计单位执行财务报表审计时，可以快速了解审计重点领域，降低审计风险。

 

本文为电商行业重点审计领域关注要点简述。

 

 

收入确认方面

 

主要关注收入确认时点、收入的真实性，以及新收入准则、特殊会计处理对收入确认的影响。主要关注要点具体如下：

 

一、收入确认

 

收入确认政策是否符合会计准则的规定，与同行业上市公司是否存在差异

 

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公司收入确认政策选用的具体依据及合理性分析

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与同行业上市公司收入确认政策的比较和分析

 

收入真实性、完整性及合理性的分析程序

 

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销售价格分析：对其销售价格波动进行分析，判断是否与节日或店铺活动吻合，分析销售价格变动的合理性

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收入集中度分析：与同期或不同月份进行比较，并与同行业公司的收入集中度进行对比分析，判断客户的收入集中度是否过高

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销售地域分析：获取全部客户的销售明细，统计收货的省份或者市，根据了解的消费者习惯、地域消费水平、与发货地区距离等进行分析，判断交易是否合理

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交易量分析：对主要电商平台成交金额与银行流水金额进行匹配，分析是否为线下收款或其他方式收款，是否存在虚构交易如刷单等情形

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季节性分析：对月度销售额和毛利率进行分析，结合市场情况、平台情况、店铺情况等，分析季节性变动是否与电商行业促销一致。

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客单价分析：分大类产品与同行业可比公司进行对比，对比月度客单价，并结合店铺的营销活动和产品的情况分析，对异常情况了解原因

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退货分析：统计退换货率以及对收入确认金额的影响。并将其与各期间、不同平台店铺间进行对比，关注是否表明存在调节收入的情形

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好评返利分析：获取客户在电商平台的好评率、差评率及退款率，与各期间、不同平台店铺间进行对比，对异常店铺向店长了解原因，关注是否存在好评返现情形

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毛利率分析：分析公司在不同销售模式下的销售收入及毛利率的变动情况，对异常情况了解原因

 

收入真实性的检查程序

 

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销售基础数据的检查：审计人员亲自获取电子商务平台导出的销售明细

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资金的检查：从电商平台的店铺后台获取相应的提现记录，从银行网点获取银行账户的流水（包含对方户名），采用双向比对的方式进行检查

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客户检查：采用抽样的方法，对部分店铺或者部分月份的客户以售后回访的方式进行电话访谈，检查收入的真实性；获取交易金额较大的消费者明细表，并对排名靠前的客户以售后回访的方式进行电话访谈，核实交易的真实性

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好评返利检查：获取店铺销售记录和物流运送记录，并结合分析程序中存在异常情况的店铺，以电话回访的形式，了解是否存在好评返现情形

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电商平台的访谈：了解线上销售是否真实，是否存在虚假销售情况，并关注各电商平台的使用费和推广费的收费明细及标准，检查销售推广费和平台使用费的完整性和真实性

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收入的函证程序：对期末应收账款的余额以及当期销售情况向电商平台或客户进行函证

 

二、新收入准则对收入确认的影响

 

收入确认时点

 

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通过电商渠道销售，中间涉及发货时点、客户收货时点、客户在电商平台系统中确认收货时点、7 天无条件退货期满时点等多个环节时点，需要结合准则判断在哪个时点确认收入

 

收入计量

 

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确定交易价格

  • 可变价格：可能因销售折扣、返利、奖励积分、激励措施等因素导致销售价格不固定，交易价格应根据自身情况采用合理方法来确定

  • 合同中存在重大融资成分：客户可分期支付货款购买商品（需额外支付分期服务费），交易价格按照现销价格确认，差额部分确认利息费用

  • 应付客户对价：如优惠券、淘金币（淘金币可抵扣货款）等，应当在确认收入时计入交易价格的抵减项。应付客户对价中包含可变金额的，应当根据有关可变对价的规定进行估计
     

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识别单项履约义务并将交易价格分摊至各单项履约义务

  • 质量保证条款：区分质量保证和服务类保证，将服务类质保识别为单项履约义务并分摊交易价格

  • 赠品、捆绑销售、拼单团购等可能导致一项合同包含两项或多项履约义务，需注意识别并将交易价格分摊至各单项履约义务
     

 

三、电商行业特殊会计处理

 

  1. 附有销售退回条款的销售：无理由退货的会计处理，是否符合准则规定，并分析与同行业的会计处理是否存在差异

  2. 主要责任人和代理人：根据公司在电商平台的销售模式，区分主要责任人和代理人

  3. 附有客户额外购买选择权的销售：针对电商平台的定金抵扣及未来购买商品的折扣券或奖励积分等，需根据情况分析是否构成单项履约义务

  4. 客户未行使的权利：对于客户预付的款项（如定金），客户可能会放弃全部或部分合同权利（如尾款），应按照客户行使合同权利的模式按比例将预期有权获得的与客户放弃合同权利相关的金额确认为收入

 

刷单

 

刷单问题在电商销售公司是普遍存在的问题，涉及虚构收入和利润，违反法律法规的情形，是审计重点关注的问题，主要关注要点具体如下：

 

一、执行分析程序以识别刷单迹象

 

  1. 查阅同行业可比公司公开资料，比对公司业务发展情况是否符合行业趋势

  2. 取得公司收入明细表，分析收入金额及结构变化情况，关注新增大客户及收入快速增长的合理性，客户的交易背景及合理性

  3. 分析用户交易行为特征：检查是否存在同一客户频繁购买同一商品的情形；发现存在该情形的，根据物流信息号码，向买家电话询问情况

  4. 分析收入与运费是否匹配，运费占收入的比例较同行业是否偏低，是否存在无运输流的订单；关注公司的物流单价的变动趋势与快递行业单价（数据可在国家邮政局网站查询）的变动趋势是否一致；是否存在快递费异常情况

  5. 结合其他应收款、其他应付款科目的审计，关注是否存在发生额较大，但期初期末余额较少的外部个人或者单位往来，如果刷单销售额不在公司的账面体现，很可能会通过这两个科目过渡

 

二、刷单的检查程序

 

  1. 了解、评价并测试管理层与收入确认相关的关键内部控制的设计和运行有效性

  2. 利用IT专家工作对与财务报告相关的IT系统和控制进行测试和评价

  3. 针对主要店铺，选取部分大额订单，核对下单信息、物流信息及支付宝等收款记录三者是否匹配，并进行分析

  4. 获取物流结算单据及合同，分析发货真实性及物流费用与业务规模的匹配性，选取部分物流信息，通过物流公司网站查看物流是否真实发货

  5. 查阅零售模式下主要店铺后台记录，检查报告期内是否曾因虚假交易、刷单、刷评等行为受到平台处罚
     

 

三、访谈、函证程序

 

  1. 对主要物流公司进行访谈及函证，检查是否存在寄发空包、虚假发货等非正常商业行为

  2. 对大额购买客户及高频购买客户进行访谈，核对其订单信息、物流信息及支付宝等账单是否一致、是否有真实收款
     

 

销售费用的完整性

 

根据行业的财务特征分析，销售费用占营业收入比重高，舞弊风险较高。其中运输费、推广费、平台费、租赁费、服务费是重点关注的方面，主要关注要点具体如下：

 

一、销售费用同行业对比

 

  1. 各年销售费用率、费用结构是否稳定，是否符合行业水平，与同行业相比变动的合理性及原因

  2. 关注电商平台收费规则是否与行业一致，运费的变动是否与行业周期性变动一致
     

 

二、销售费用的分析程序

 

  1. 分析销售推广费、平台费用与销售量之间是否匹配，对变动原因进行合理性分析

  2. 分析运输费用和销售量之间是否匹配；对运输费用变动的原因及合理性进行分析

 

三、销售费用的检查程序

 

销售推广费、平台费用的检查程序

 

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将支付宝、京东的往来款与后台推广费的发生额进行核对

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根据企业所销售的产品类别对应的电商平台佣金比例测算平台使用费或服务费，并与公司账面计提的平台使用费进行比较，检查是否存在平台使用费或服务费完整性和截止等问题

 

运输费的检查程序

 

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获取物流合同，了解与物流公司合作的背景、定价方式、结算方式及交易金额

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检查物流公司与被审计单位之间是否存在关联方关系；对物流公司提供服务的价格及公允性进行比较和分析；计算物流公司向被审计单位提供服务收入占物流公司营业收入的比重，判断是否存在重大的依赖

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获取主要物流公司的结算单或者物流后台的清单，与公司销售记录进行核对，检查交易的真实性和物流运输费用的准确性

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选取部分店铺，按照其销售流水中发货地点，和物流公司提供的运输单价，测算当期运输费用，与实际发生运输费用进行比对，检查运输费用的完整性

 

四、访谈、函证程序

 

  1. 对发生额大的销售费用进行函证

  2. 向采购金额大的供应商进行现场访谈
     

 

信息系统审计

 

信息系统是否能够有效支持和验证客户线上销售的运行、数据记录的完整与准确是确保会计核算和财务报表审计能够获取真实、准确、完整的信息的基础，主要关注要点具体如下：

 

一、信息技术一般控制测试

 

对公司与线上零售业务直接相关的信息系统的组织机构、制度建设、风险监控、系统开发与变更、数据备份、账号和权限管理等关键控制进行测试，评价信息技术一般控制的有效性
 

 

二、信息技术应用控制测试

 

对公司与线上零售业务直接相关的信息系统进行测试，评估财务和业务数据记录的完整性及数据传输的一致性和准确性

 

三、运用计算机辅助审计技术

 

对公司线上零售业务的业务数据进行数据分析，评估交易的真实性、数据的合理性，对数据分析表现出的异常增长、异常波动的情况，进行检查，是否存在重大偏差，虚构收入的情况

 

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销售金额的综合分析：结合公司销售产品，分析主要客户营业收入报告期内波动情况，是否具有商业的合理性，是否符合行业特征

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销售金额的分析：分析销售金额的商业合理性，是否存在刷单情形，相关商品是否真实收款、真实配送，销售收入是否真实准确

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销售情况的地域分析：是否存在个别地区存在单位快递价值较高，是否存在个别地区存在人均消费额偏离中位数，是否存在部分订单没有快递单号记录，相关商品是否真实收款、真实配送、销售收入是否真实准确

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用户行为特征分析：同一用户存在多个收货地址，其购买行为是否符合正常的消费行为，同一收货地址存在多个用户，是否符合正常的消费行为，同一用户单日下单次数较多，是否符合正常的消费行为，是否存在刷单情况

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销售订单特征分析：根据产品特征及物流费用分析是否存在快递重量异常的情况，是否存在通过寄发空包的“刷单”方式进行虚构交易的行为

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买家行为分析：是否存在大额的买家，买家的大额采购行为，是否具有商业合理性

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系统订单实付金额与支付宝等收款金额分析：是否存在系统订单实付金额与支付宝等收款金额不一致的情况，分析差异原因及合理性