聚焦“一带一路”之税务篇（三）转让定价

从转让定价角度来看，常见的研发活动主要可分为两大类：合约研发与核心研发。

合约研发活动是以往中国企业出海时常见的研发模式，主要是根据研发主体公司的要求，进行具体的技术实验、测试等应用性的活动，不涉及核心研发工作，一般不会形成无形资产。受托研发实体根据发生的相关费用，按成本加成的方式向委托方收取合约研发费用。

对于研发活动，以往很多企业在税收筹划中倾向于在低税地区建立无形资产持有公司，且往往只是无运营实质的壳公司，而集团各地核心研发中心的活动则被包装成合约研发，通过关联交易安排使无形资产相关的主要剩余收益都保留在低税率地区，以达到税务节省的目的。

但在目前的国际税收环境下，这种简单粗暴的研发和无形资产安排将面临较大的转让定价风险。

OECD在2017年修订《转让定价指南》时，明确对于无形资产的剩余利益，分配需要考虑其“开发、价值提升、维护、保护和利用”（DEMPE）这几项重要的职能风险情况。

对于核心研发活动所形成的重要无形资产，不能简单只看其法律所有人来判断后续剩余利润的归属，而应该基于其履行的功能、使用的资产和承担的风险来判断实质上的无形资产经济所有人。

主要的研发实体，如对研发的核心方向有决策和控制权、对核心研发活动投入大量的人力物力，那么即使法律上不拥有相关无形资产的所有权，也应当作为其经济所有人，参与分享后续的剩余收益。

因此，出海企业需要更谨慎评估研发活动的业务模式，选择合适的定价机制，以更合理地管控相关转让定价风险。

采购环节是现代化产业价值链条上极为重要的一环。供应链协同效应和采购效率的高低，对企业的经营效率有着至关重要的作用。

出海企业的采购模式一般有货物和服务两种形式：

但现在的采购环节，往往已不仅是传统意义上的原材料统一购置，而是拓展到了供应链管理的概念。鉴于此，不少出海企业对于采购环节的定价策略逐渐从原来常规的定价模式转向反映更高附加值的定价机制，如基于采购货值的采购佣金定价。从转让定价职能风险匹配的角度而言，佣金等分享剩余价值的定价方式其实更能反映现代高增值性采购环节的价值。

然而，对于定价机制的变化，不同辖区税局往往会有不同看法。作为采购服务提供方的辖区税局，可能较乐于接受高增值性的定价方式。而采购服务接收方的辖区税局则容易对收费模式转变导致大幅增加的服务费提出质疑。

出海企业在制定关联交易政策时，可以不拘泥传统的定价模式，根据现实的商业需要和安排来设置合理的定价政策。但创新定价策略的推出，不是“拍脑袋”的事情，需要紧跟辖区相关政策的要求，并且有详细的可行性分析和合理的支持文件以备辖区税局的查询。

随着国内生产成本的水涨船高，以及海外地缘政治风险、监管要求的变化等原因，作为全球供应链重构的一部分，不少中国出海企业会选择在海外设立生产基地。大部分出海企业在综合考虑海外的劳动素质、整体基建支持等因素后，往往选择只在海外建立相对简单功能的生产或加工厂，并根据自身的业务需求和海外辖区的税收优惠政策而采用不同的生产方式。

常见的生产方式有一般贸易和委托加工两种。

对于常规的简单生产环节出海，尽管其转让定价评估机制并不复杂，但出海企业也不能简单地认为在当地保留一定的生产利润就万事大吉。对于“一定的合理”生产利润该如何计算，是生产环节出海时需要注意的问题。

中国出海企业在海外市场的销售，一般有两种模式：代销和直销。

在两种销售模式下，在本地留存的利润差异往往是非常大的。假定在当地的销售额为1,000：

在过往的税收筹划中，在商业模式允许的情况下，如出海企业希望在当地留存尽量少的利润，往往会选择直销模式，以降低在本地的税收负担。

但近期OECD支柱一金额B定价框架的出台，意味着对直销模式的税收筹划可能将不再可行。2024年2月19日，OECD发布了关于支柱一金额B的最终报告，旨在简化基础分销活动对独立交易原则的应用。支柱一金额B并不受收入门槛的限制，因此会有广泛的适用性。

适用金额B的交易包括：

金额B概念的提出，对于市场地销售活动的合理回报有了更高的要求。以往通过市场营销服务形式来规避在市场地的收入纳税的方式，在金额B的框架下将不再适用。

尽管支柱一框架的出台，并不代表涵盖的辖区一定有义务或将会对金额B进行本地立法。但相关的框架性指引，也可能成为当地税务机关评估销售环节利润合理性的一个重要参考。

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