Retención en la fuente aplicable en los contratos de cuentas en participación - Socio Oculto.

El contrato de cuentas en participación es un contrato mercantil definido en el Artículo 507 del Código de Comercio por el cual “dos o más personas que tienen la calidad de comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles determinadas, que deberá ejecutar uno de ellos en su solo nombre y bajo su crédito personal, con cargo de rendir cuenta y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida”

En materia del impuesto sobre la renta, el contrato de cuentas en participación no es un contribuyente per se, sino que cada una de las partes, debe declarar, de manera independiente, los activos, pasivos, ingresos, costos y deducciones que le corresponda, de acuerdo con su participación en la ejecución del contrato.

Respecto de la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta aplicable a este tipo de contratos, al no estar regulada expresamente en la legislación tributaria, la DIAN en su reiterada doctrina contenida en el Concepto General 008537 del 9 de abril de 2018, así como en los oficios 024226 del 3 de septiembre de 2018, 1274-019441 del 27 de julio de 2018, 1649 del 26 de diciembre de 2018, 040 del 21 de enero de 2019, 010 del 16 de enero de 2019, 002992 del 12 de febrero de 2020, 906045 del 15 de octubre de 2020, 0161 del 12 de diciembre de 2020 y 0085 del 29 de enero de 2021, establecía que, el socio gestor era el titular del ingreso sometido a retención en la fuente y por ende, era quien debía reflejar las retenciones que le practicarán en el periodo fiscal correspondiente dado que, la legislación tributaria no permitía de manera expresa el traslado de las retenciones por parte del socio gestor al participe oculto, según su porcentaje de participación.

Esta posición de la DIAN, para efectos prácticos, generaba que la totalidad de la retención en la fuente fuera tomada únicamente por el socio gestor, como si fuera el titular del 100% de los ingresos asociados, sin que se le pudiera trasladar al participe oculto la proporción de la retención en la fuente que le correspondía según su porcentaje de participación en este vehículo contractual.

Al respecto, la Sección Cuarta del Consejo de Estado, profirió la sentencia del 30 de agosto de 2024, con número de radicado interno 26085, Consejera Ponente Stella Jeannette Carvajal Basto, en donde declaró la nulidad parcial de estos conceptos de la DIAN, dado que, consideró en buena hora que, la inaplicación de la proporcionalidad en las retenciones practicadas al socio gestor, afectaba a los partícipes ocultos, haciéndoles tener una carga tributaria más gravosa respecto del socio gestor, porque les impedía disminuir el impuesto a cargo en la proporción que le correspondía según sus ingresos. Concluyó la Corporación que, esta doctrina reiterada de la DIAN vulneraba los principios fundamentales en materia tributaria como lo son el de justicia y equidad tributaria.

Con base en lo anterior, para que el participe oculto se pueda tomar la retención en la fuente que le corresponde, según su porcentaje de participación de los ingresos que perciba en virtud de la ejecución del contrato de cuentas en participación, al no tener como soporte el tradicional certificado de retenciones en la fuente, dado que este se le expide al socio gestor, es de suma importancia que el participe oculto cuente con el certificado que exige el Artículo 18 del Estatuto Tributario, debidamente suscrito y firmado por el representante legal y el contador/revisor fiscal del socio gestor, en donde:
(i) le relacione la totalidad de la información financiera y fiscal del contrato y,
(ii) le certifique la totalidad de actividades desarrolladas en virtud del contrato, que permita verificar los ingresos, costos y gastos incurridos en desarrollo del mismo, en donde se incluyan también las retenciones en la fuente que le corresponden a cada uno.

A continuación, se exponen algunos fragmentos de lo señalado por el Consejo de Estado:

“(…) Ello implica que la representación unipersonal del contrato de cuentas en participación en el partícipe gestor, su titularidad sobre el negocio y la consiguiente responsabilidad frente a deberes y obligaciones provenientes de las relaciones externas por cuenta de la gestión contractual realizada, no puede trasladarse al plano fiscal para sesgar el derecho del partícipe oculto a descontar la retención y demás erogaciones que le corresponden según su participación en el contrato; por cuenta de un aporte que contribuyó a realizar el objeto contractual del que se generan ingresos y activos divisibles, a prorrata de una participación pactada por las partes y declarable por mandato expreso de la ley tributaria, en eco de los principios de justicia y equidad tributaria, así como a la debida distribución de las cargas públicas, con la que se aspira a que el contribuyente no tribute por más de aquello que la misma ley ha querido, sin perjuicio de que luego pueda aplicar las minoraciones estructurales establecidas en la misma ley.(…)
La inaplicación de proporcionalidad en las retenciones practicadas por el gestor, afecta a los partícipes ocultos, porque les impide disminuir el impuesto a cargo con tal concepto causado en la proporción que le corresponda de sus ingresos; sacrificándoles el derecho que les asiste y transgrediendo los principios mencionados, junto con la voluntad del ordenamiento jurídico superior, lógica ante la cual esta Sala entiende que los apartes de los actos demandados que se acusan infringieron la norma legal en que debían fundarse y que, por tanto, se desvirtúa la presunción de legalidad de estos, procediendo su anulación.(…)”

Este fallo de la Sección Cuarta del Consejo de Estado marca un hito en el tratamiento tributario de los contratos de cuentas en participación, al reconocer que, tanto el socio gestor como el socio oculto tienen derecho a aplicar las retenciones practicadas por terceros en el marco del contrato, de acuerdo con la participación de cada uno.