Ertragsteuerliche Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens in Polen

Auslaendische Unternehmen, die eine Geschaeftstaetigkeit in Polen aufnehmen, muessen sich nicht immer fuer die Gruendung einer lokalen Gesellschaft entscheiden. Die Ausuebung der Geschaeftstaetigkeit in Polen kann verschiedene Formen haben –  Sie können eine Zweigniederlassung gruenden, lokale Mitarbeiter einstellen oder einige Prozesse nur teilweise verlagern (z.B. durch Errichtung einer Lagerstaette oder eines Projektbueros). Manchmal entscheiden sich auslaendische Unternehmer nur fuer die Aufnahme einer engen Zusammenarbeit mit einem unabhaengigen Unternehmer, der in Polen taetig ist

Jede dieser Taetigkeitsformen hat jedoch ihre steuerlichen Auswirkungen. Die Ausuebung der Geschaeftstaetigkeit in Polen und die Erzielung von Einnahmen hier kann zur Begruendung der sog. auslaendischen Betriebsstaette fuehren, obwohl die lokale Gesellschaft formell nicht gegruendet wurde. In diesem Fall kann der Staat, in dem das Unternehmen seine Taetigkeit ueber eine Betriebsstaette ausuebt, Steuern auf die in seinem Hoheitsgebiet erzielten Einkuenfte erheben.

Im Folgenden gehen wir auf das Thema der Begruendung einer Betriebsstaette ein und wir weisen auf die zuletzt beobachtete Verschaerfung der Vorgehensweise der polnischen Finanzverwaltung hin.

Was ist eine auslaendische Betriebsstaette?

Das Vorliegen einer auslaendischen Betriebsstaette  ist von grundlegender Bedeutung fuer die Bestimmung des Rechts eines Staates, die in seinem Hoheitsgebiet erzielten Gewinne zu besteuern. Die Gewinne der Unternehmen werden in der Regel nur in dem Land besteuert, in dem sie ansaessig sind – es sei denn, der Steuerpflichtige hat eine Betriebsstaette in einem anderen Land. Dann werden die durch die Betriebsstaette erzielten Einkuenfte im Land ihres Standorts besteuert.

Nach polnischem Recht (und internationalen Abkommen) gilt als eine Betriebsstaette:

• eine feste Geschaeftseinrichtung, durch die die Taetigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeuebt wird – insbesondere eine Zweigniederlassung, eine Repraesentanz, eine Geschaeftsstelle, eine Fabrikationsstaette, eine Werkstatt oder eine Staette der Ausbeutung natuerlicher Ressourcen;
• eine Bauausfuehrung, ein Bau, eine Montage und eine Installation, die im Hoheitsgebiet Polens durchgefuehrt werden;
• eine Person (auch eine andere Gesellschaft), die im Namen und fuer Rechnung eines auslaendischen Unternehmens im Hoheitsgebiet Polens handelt, falls diese Person bevollmaechtigt ist, im Namen des Unternehmens Vertraege zu schließen, und diese Vollmacht tatsaechlich ausuebt (es handelt sich dann um den sog. abhaengigen Vertreter).

Das Musterabkommen der Organisation fuer wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) und die Doppelbesteuerungsabkommen sehen jedoch bestimmte Ausnahmen fuer die Begruendung einer Betriebsstaette vor. Sie betreffen zum Beispiel:

• Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Guetern oder Waren des Unternehmens benutzt werden;
• eine feste Geschaeftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, fuer das Unternehmen Gueter oder Waren einzukaufen oder Informationen zu beschaffen;
• eine feste Geschaeftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, fuer das Unternehmen andere Taetigkeiten auszuueben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstaetigkeit darstellen.

Wichtig ist, dass Hilfs- oder Vorbereitungstaetigkeiten auch die Begruendung einer personenbezogenen Betriebsstaette (eines abhaengigen Vertreters) ausschließen. Selbst wenn ein Unternehmer eine Person in Polen hat, die ein Vertreter ist und bevollmaechtigt ist, im Namen eines auslaendischen Unternehmens zu handeln, wird dieser Vertreter keine Betriebsstaette gruenden, wenn die von ihm ausgeuebten Taetigkeiten nur das Kerngeschaeft des Steuerpflichtigen unterstuetzen.

Wie identifiziert polnische Finanzverwaltung eine Betriebsstaette in der Praxis?

Ertragsteuerliche Betriebsstaette, die bei Arbeit im Homeoffice entsteht

In letzter Zeit gelten als eines der Hauptprobleme in Bezug auf eine auslaendische Betriebsstaette die Auswirkungen der Arbeit im Homeoffice. Die OECD, die Europaeische Kommission sowie polnische Gerichte und Finanzbehörden haben sich bereits zu diesem Thema geaeußert.

Waehrend der Pandemie haben viele Arbeitnehmer ihren Arbeitsplatz nach Hause verlagert und dabei oft die Landesgrenzen ueberschritten. Es stellte sich daher die Frage, ob es sich in einem solchen Fall um die Ausuebung eines Teils oder der gesamten Taetigkeit vom Hoheitsgebiet eines anderen Landes aus handelt. Mit anderen Worten – kann die Wohnung eines Arbeitnehmers eine Betriebsstaette eines auslaendischen Unternehmens sein?

Die OECD veröffentlichte ihre Erlaeuterungen zu diesem Thema, wo sie festgestellt hat, dass die Homeoffice-Taetigkeit (in manchen Faellen) zu einer Betriebsstaette fuehren kann. Wenn der Arbeitgeber ausdruecklich festgelegt hat, dass der Arbeitnehmer von zu Hause aus arbeiten soll, können diese Raeumlichkeiten von der Finanzverwaltung als Gegenstand betrachtet werden, der einem auslaendischen Steuerpflichtigen zur Verfuegung steht. In diesem Fall – insbesondere wenn dem Arbeitnehmer auch technische Ressourcen (z. B. ein Laptop) zur Verfuegung gestellt werden – kann ein Unternehmen, das eine Person beschaeftigt, welche von einem anderen Land aus arbeitet, die Voraussetzung fuer das Vorliegen seiner Betriebsstaette im Hoheitsgebiet des betreffenden Landes erfuellen.

Die polnische Finanzverwaltung vertritt in dieser Hinsicht eine restriktive Haltung. So hat der Leiter der Landesfinanzauskunft in dem Steuervorbescheid vom 17. Februar 2022 (Nr. 0111-KDIB1-2.4010.655.2021.2.BD) festgestellt, dass es sich bei einem unbefristeten Homeoffice-Arbeitsvertrag möglicherweise um die Begruendung einer Betriebsstaette handelt. In dem Steuervorbescheid fuehrte man aus:

„Obwohl die Gesellschaft, wie aus der Beschreibung des Falles hervorgeht, nicht beabsichtigt, irgendwelche Raeumlichkeiten in Polen zu mieten, haengt die Bereitstellung der Hardware an die Arbeitnehmer, die auf unbestimmte Zeit beschaeftigt sind, mit der Notwendigkeit zusammen, eine solche Betriebsstaette zu gruenden, bei der es sich beispielsweise um die Wohnung eines Arbeitnehmers handeln kann. Im vorliegenden Fall handelt es sich also um die Begruendung einer festen Geschaeftseinrichtung. Unter Beruecksichtigung des Vorstehenden ist festzustellen, dass der Antragsteller eine Betriebsstaette in Polen haben wird”.

Unsere Erfahrung zeigt, dass die Beschaeftigung von Arbeitnehmern im Homeoffice in Polen ein Risikobereich fuer auslaendische Unternehmen bleibt.

Risiko der Betriebsstaettenbegruendung vs. vorbereitende Art der Taetigkeiten oder Hilfstaetigkeiten auf Polen

Vorschriftsgemaeß wird eine Betriebsstaette nicht im Falle von Rechtstraegern begruendet, die Hilfs- oder Vorbereitungstaetigkeiten in Bezug auf die anderen Taetigkeiten des Unternehmers ausueben.

Polnische Behörden weisen darauf hin, dass die Taetigkeiten der Einrichtung nicht vorbereitender Art sind bzw. keine Hilfstaetigkeit darstellen, wenn sie ein wesentlicher und bedeutender Teil der Taetigkeit des Unternehmens als Ganzes sind, und wenn ein erheblicher Zusammenhang zwischen der von einem solchen Rechtstraeger ausgeuebten Taetigkeiten und den Einkuenften des auslaendischen Unternehmens besteht. Außerdem duerfen die Hilfstaetigkeiten nur fuer das Stammhaus des jeweiligen Rechtstraegers ausgeuebt werden, und Taetigkeiten, deren Zweck mit dem des multinationalen Unternehmens insgesamt identisch ist, werden niemals Hilfstaetigkeiten sein.

Finanzbehörden nehmen manchmal eine sehr restriktive Haltung ein, wenn es darum geht, was eine Hilfstaetigkeit darstellen kann und was nicht. Bemerkenswert ist der Standpunkt des Leiters der Landesfinanzauskunft (KIS) vom 17. Oktober 2022 (Nr. 0111-KDIB1-2.4010.472.2022.2.MZA):

Der Leiter von KIS pruefte die Taetigkeit einer auslaendischen Gesellschaft, die Programmierdienstleistungen (Herstellung, Entwicklung und Wartung von Software) und Lizenzierung anbietet. Die durch diese Gesellschaft errichtete Geschaeftsstelle in Polen beschaeftigte Mitarbeiter, die nur fuer die Softwareentwicklung verantwortlich waren – unter ihnen gab es keine Personen, die Vertriebsfunktionen ausuebten oder befugt waren, Vertraege im Namen des auslaendischen Stammhauses abzuschließen. Alle ihre Dienstleistungen wurden durch die Geschaeftsstelle fuer die Zwecke des Stammhauses erbracht. Bei der Pruefung des Falls kamen die polnischen Behörden jedoch zu dem Schluss, dass die Taetigkeit in Polen keine Hilfstaetigkeit darstellt. Infolgedessen war das auslaendische Unternehmen verpflichtet, einen Teil seiner Gewinne in Polen zu besteuern.

Einige Gerichte nehmen einen guenstigeren Standpunkt fuer auslaendische Unternehmer ein. So hat beispielsweise das Woiwodschaftsverwaltungsgericht Gliwice in dem Urteil vom 31. Januar 2022 (Az. I SA/Gl 1340/21) die Auffassung der Finanzbehörde betreffend die Anerkennung der Geschaeftsstelle einer Versicherungsgesellschaft in Polen als Betriebsstaette nicht geteilt. Das Gericht stellte fest, dass die Gesellschaft, die im Versicherungssektor taetig ist, keine ertragsteuerliche Betriebsstaette begruendet, wenn ihre Arbeitnehmer in Polen nur technische Taetigkeiten des „operativen Backoffice” ausueben, die nur die Erfuellung von Versicherungsvertraegen unterstuetzen.

Aus unserer Erfahrung geht hervor, das polnische Finanzbehörden in Bezug auf die Hilfstaetigkeiten, die die Begruendung einer Betriebsstaette ausschließen, eine restriktivere Haltung einnehmen – was fuer viele auslaendische Unternehmen ueberraschend sein mag. Aus diesem Grund empfehlen wir den Unternehmern, die Geschaeftstaetigkeit in unserem Land aufnehmen möchten, die in Polen geplante Taetigkeit gruendlich und jedes Mal zu analysieren, insbesondere unter Beruecksichtigung der lokalen Besonderheiten und Praktiken der polnischen Behörden.

Kann ein polnischer Handelsvertreter wie eine auslaendische Betriebsstaette behandelt werden?

Das Personal, das durch ein auslaendisches Unternehmen in Polen beschaeftigt wird, sollte haeufig auch in Bezug auf die Begruendung einer Vertreterbetriebsstaette (des sog. abhaengigen Vertreters) geprueft werden. Polnische Finanzbehörden argumentieren (in Anlehnung an das Kommentar zum OECD-Musterabkommen), dass fuer die Begruendung einer Vertreterbetriebsstaette folgende Voraussetzungen erfuellt sein muessen:

• der Vertreter handelt im Namen des Unternehmens – was bedeutet, dass diese Person die Befugnis hat, das Unternehmen zu vertreten (und nach außen im Namen und fuer Rechnung des Unternehmens handeln kann);
• der Vertreter ist kein unabhaengiger Rechtstraeger, der im ordentlichen Geschaeftsgang handelt – es ist zu beachten, dass ein „unabhaengiger Vertreter” ein zugelassener Vertreter ist, der seine eigene Geschaeftstaetigkeit ausuebt und fuer mehr Kunden arbeiten kann (so fuehrt die Zusammenarbeit mit einem solchen Unternehmen nicht zur Begruendung einer Betriebsstaette);
• der Vertreter uebt ueblicherweise die Befugnis aus, Vertraege im Namen des Unternehmens abzuschließen  – wenn der Vertreter alle fuer den Vertragsabschluss relevanten Aspekte aushandelt und das Stammhaus den Vertrag nur unterzeichnet, gilt diese Voraussetzung als erfuellt.

Unter Beruecksichtigung der oben genannten Grundsaetze wird aus Sicht der polnischen Finanzbehörden eine ertragsteuerliche Betriebsstaette im Falle einer Person begruendet, die im Rahmen ihrer Aufgaben Kunden akquiriert, Produkte des Unternehmens anbietet sowie Preise und Vertragsbedingungen aushandelt und nur die Genehmigung der Transaktion dem Stammhaus ueberlaesst .

Die polnischen Behörden sind der Ansicht, dass es wichtig ist, eine Schluesselrolle bei der Herbeifuehrung des Vertragsabschlusses zu spielen, und nicht der Aspekt der förmlichen Unterzeichnung des Vertrags selbst (z. B. Steuervorbescheid des Leiters der Landesfinanzauskunft vom 30. Mai 2022, Nr. 0111-KDIB1-2.4010.82.2022.2.BD). Eine aehnliche Auffassung wurde auch in dem Steuervorbescheid vom 9. Januar 2023 (Nr. 0111-KDIB2-1.4010.632.2022.2.BJ) geaeußert, in dem die Taetigkeiten des Managers, der sich mit der Kundenakquise, dem Auftragseingang und der Festlegung der Transaktionsbedingungen befasst, als entscheidend fuer die Taetigkeit des Unternehmens angesehen wurden. Daher kam die Behörde zu dem Schluss, dass das Unternehmen eine Vertreterbetriebsstaette in Polen hat. Zu aehnlichen Schlussfolgerungen kam die Behörde in dem Steuervorbescheid vom 27. Juni 2022  (Az. 0111-KDIB1-2.4010.186.2022.4.BD) , in dem sie die Frage der lokalen „Vertriebsteams” analysierte.

Besondere Aufmerksamkeit verdient auch der Steuervorbescheid vom 30. Mai 2022 (0111-KDIB1-2.4010.82.2022.2.BD), in dem eine Person, die Lieferantensuchdienste fuer das Unternehmen erbringt, als eine Betriebsstaette, naemlich ein „abhaengiger Vertreter” angesehen wurde. Obwohl diese Person nicht fuer den Verkauf von Produkten eines auslaendischen Unternehmens zustaendig war, fuehrte ihre Taetigkeit nach Ansicht der Behörde zur Begruendung der Betriebsstaette.

Die Taetigkeit einer Zweigniederlassung eines auslaendischen Unternehmens muss nicht immer zur Begruendung einer Betriebsstaette in Polen fuehren

Eine beliebte Form der Geschaeftstaetigkeit in Polen, die keine Gruendung einer separaten polnischen Gesellschaft erfordert, ist eine Eintragung einer Zweigniederlassung. In der Regel fuehrt ein solcher Schritt zur Begruendung einer auslaendischen Betriebsstaette – es gibt jedoch Ausnahmesituationen, in denen die Tatsache, eine Zweigniederlassung zu haben, nicht gleichbedeutend mit der Entstehung der Pflichten im Bereich der polnischen Ertragsteuern ist.

Solch ein Fall wurde u.a. in dem Steuervorbescheid des Leiters der Landesfinanzauskunft vom 27. Oktober 2022  (Az. 0114-KDIP2-1.4010.22.2022.2.OK) analysiert. Der Antragsteller war eine deutsche Gesellschaft, die ihre Waren in Polen lagerte, dort verpackte und von dort aus an Kunden versandte. Das Unternehmen beabsichtigte, eine Mehrwertsteuergruppe zu gruenden, aber dazu muss man einen eingetragenen Sitz oder eine eingetragene Zweigniederlassung in Polen haben. Daher hatte das Unternehmen Zweifel, ob die Eintragung einer Zweigniederlassung, die nur eine passive Taetigkeit ausuebt, zur Begruendung einer auslaendischen Betriebsstaette fuehren wird.

Die Auslegungsbehörde war mit dem Antragsteller darin einig, dass die Betriebsstaette nicht begruendet werde, weil der Taetigkeitsbereich der Zweigniederlassung auf passive Taetigkeit, d. h. die Lagerung und den Vertrieb von Waren, beschraenkt sei.

Auswirkungen der Begruendung einer auslaendischen Betriebsstaette in Polen

Im Falle der Begruendung einer auslaendischen Betriebsstaette werden einem in Polen taetigen auslaendischen Unternehmer zahlreiche Verpflichtungen durch die Vorschriften auferlegt. Vor allem:

• steuerliche Registrierung;
• Fuehrung separater Unterlagen fuer Betriebsstaette (zur Bestimmung ihres steuerpflichtigen Einkommens in Polen);
• Festlegung des Aufteilungsschluessels fuer die Zuordnung von Ausgaben und Einnahmen zur Taetigkeit der Betriebsstaette;
• Berechnung der Körperschaftsteuervorauszahlungen, Einreichung der erforderlichen Erklaerungen und Erfuellung weiterer Berichtspflichten.

Erfuellt der Unternehmer diese Anforderungen nicht, riskiert er, nicht nur ausstehende Steuern samt Verzugszinsen zahlen zu muessen, sondern auch steuerstrafrechtlich haftbar gemacht zu werden.

Wie helfen die Steuerberater von RSM Poland den auslaendischen Unternehmern, die ihre Geschaeftstaetigkeit in Polen aufnehmen möchten?

Die Experten von RSM Poland verfuegen ueber praktische Erfahrung in der Beratung ueber das Risiko der Begruendung einer Betriebsstaette. Dadurch können wir eine umfassende Unterstuetzung anbieten, einschließlich Analyse der Geschaeftstaetigkeit des Unternehmens im Hinblick auf die Erfuellung der Voraussetzungen fuer die Begruendung einer Betriebsstaette, sowie gemeinsam die Aktivitaeten zur Minimierung der identifizierten Risiken planen. Wenn die Art der in Polen ausgeuebten Taetigkeit zur Auferlegung bestimmter Verpflichtungen fuehrt, bieten wir im Rahmen der Compliance-Dienstleistungen eine umfassende Unterstuetzung bei deren ordnungsgemaeßen Erfuellung.